編者按：CRS對打擊跨境逃稅、提高國際稅收透明度、維護稅收征管秩序具有重要作用。2018年9月，我國國家稅務總局與其他國家（地區）稅務主管當局完成了第一次金融賬戶涉稅信息交換。近期，多地稅務機關發布公告，對取得境外收入未申報的居民個人開展風險應對，可以見得，CRS的運作機制愈發成熟、運行效率顯著提升，那么，CRS是如何運作的？稅務機關又是如何對居民個人取得的境外收入開展調查的？哪些境外收入屬于個人所得稅征稅范圍？本文擬進行揭示。

一、動態觀察：多地稅務機關對取得境外收入未申報的居民個人開展風險應對

今年3月25日、26日，湖北、山東、上海、浙江四地稅務機關幾乎同步發布公告，對取得境外收入未申報的納稅人開展風險應對。公告披露，稅務機關根據稅收大數據分析線索，發現居民個人存在取得境內收入未申報繳稅的疑點，遂綜合運用“五步工作法”，對納稅人開展風險提醒和督促整改，經核實，納稅人存在取得境外收入未依法申報繳納個人所得稅的問題。稅務機關對納稅人進行政策輔導后，納稅人補繳了稅款及相應的滯納金。

此次案件的披露，一方面，彰顯了稅收大數據在稅收監管中的作用，為稅務機關精準識別稅務風險點，錨定檢查方向提供了有力支撐。另一方面，釋放出稅務機關加強跨境稅收監管的信號，可以預見，未來稅務機關可能會重點檢查居民個人取得境外收入是否依法申報繳納了個人所得稅。這對居民個人來說，需要重點關注稅務機關是如何掌握境外收入的數據，哪些境外收入屬于個人所得稅的征稅范圍，得以依法依規履行納稅義務，及時申報繳納稅款，避免遭受因少繳、未繳稅款而需繳納巨額滯納金的經濟損失，防范被定性偷稅的風險。

二、稅務機關如何掌握居民個人取得境外收入的數據？

（一）CRS產生的背景

2008年，受金融危機的影響，各國財政收入驟減，加大了打擊高凈值人群通過離岸金融機構進行投資以逃避居民國納稅義務的力度，以實現“節流”。然而，跨境交易的信息相較于境內交易的信息難以獲取，長期以來都是跨境稅收征管的難題，為解決此問題，2010年，美國通過了《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA法案），促使合作國金融機構向其申報美國稅收居民的信息，以達到對美國稅收居民全球征稅的目的，與此同時，也推動了跨境稅收情報交換的浪潮。隨后，各國陸續開展近似舉措。

2014年，OECD受G20的委托發布“金融賬戶涉稅信息自動交換標準”（Standard for Automatic Exchange of Financial Information in TaxMatters）

用于指導參與司法管轄區定期對稅收居民金融賬戶信息進行交換。這一標準主要由兩部分構成：一是“主管當局間協議范本”（Model Competent Authority Agreement），主要規定各國稅務機關之間如何開展金融賬戶涉稅信息自動交換；二是“統一報告標準”（Common Reporting Standard），主要規定金融機構收集和報送外國稅收居民個人和企業賬戶信息的相關要求和程序。這個“統一報告標準”（Common Reporting Standard）即為“CRS”，系我國稅務機關掌握居民個人在境外開立金融賬戶涉稅信息數據的重要抓手。

（二）CRS是如何運作的？

總體來說，CRS的運作機制流程為：一國（地區）金融機構先通過盡職調查程序識別另一國（地區）稅收居民個人和企業在該機構開立的賬戶，并按年向金融機構所在國（地區）主管部門報送金融賬戶涉稅信息，再由該國（地區）稅務機關與賬戶持有人的居民國稅務機關開展信息交換，最終，各國（地區）稅務機關掌握了本國（地區）居民在他國（地區）的金融賬戶涉稅信息。具體過程如下圖所示：

圖片來源：https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/aeoi_index.html

具體而言，CRS的運作機制流程可以分為三個階段：

1、金融機構收集涉稅信息和報送階段

（1）收集金融賬戶涉稅信息的金融機構有哪些？

具有收集金融賬戶涉稅信息權力和報送金融賬戶涉稅信息義務的金融機構包括存款機構，如商業銀行；托管機構，如信托公司；投資機構，如證券公司、期貨公司；特定的保險機構，如保險資產管理公司。需要明確的是，金融資產管理公司、財務公司、金融租賃公司、消費金融公司、貨幣經紀公司、證券登記結算機構等機構不屬于金融機構，不具有收集信息的權力和報送信息的義務。

（2）收集的金融賬戶涉稅信息都有什么？

這些金融機構需要收集的金融賬戶涉稅信息可以分為兩大類：

一類是金融賬戶持有者的個人信息，具體包括姓名、稅收居民國、納稅人識別號、現居地址、出生地、出生日期；

一類是金融賬戶相關資金信息，具體包括金融賬戶的賬戶號碼、賬戶類型、賬戶年度余額、賬戶收入情況、賬戶注銷情況等。

（3）報送金融賬戶涉稅信息的時間是什么？

一般而言，金融機構每年都需要將收集到的非本國稅收居民上年度的金融賬戶涉稅信息報送給本國的稅務機關。

2、兩國（地區）稅務機關之間交換金融賬戶涉稅信息階段

對已經建立金融賬戶涉稅信息交換伙伴關系的國家（地區）而言，兩國（地區）稅務機關會通過經安全加密的統一傳輸系統開展信息交換，以確保數據安全和保密性。

3、本國稅務機關掌握本國稅收居民金融賬戶涉稅信息階段

在前述信息交換完畢后，本國（地區）稅務機關據此收到了對方國（地區）提供的本國（地區）稅收居民的金融賬戶涉稅信息。

回歸到前述案例，大概率是境外的金融機構將我國居民個人的金融賬戶涉稅信息報送給當地的稅務機關，當地的稅務機關再將我國居民個人的金融賬戶涉稅信息傳遞給國家稅務總局，國家稅務總局據此掌握了我國居民個人取得境外收入的數據。

三、稅務機關如何對居民個人取得的境外收入開展調查？

國家稅務總局在收到他國（地區）傳來的金融賬戶涉稅信息后，會開展涉稅數據分析，對存在疑點的，會將涉稅風險線索推送給居民個人的主管稅務機關。進而地，居民個人的主管稅務機關將開展調查。——

2022年2月16日，原國家稅務總局王軍局長在“亞洲倡議”高級別會議中

提出，按照“提示提醒、督促整改、約談警示、?立案稽查、公開曝光”的“五步工作法”查處了一大批高收入、高凈值者重大偷逃稅案件，稅收監管和稅務稽查震懾作用不斷增強。由此，稅務機關針對高收入、高凈值人群采取“五步工作法”的柔性執法程序形成。據此，稅務機關如果研判居民個人存在取得境外收入未依法申報繳納稅款的情況，稅務機關將根據“五步工作法”的執法程序，要求居民個人整改、繳納稅款。具體而言：

第一，提示提醒。稅務機關先會向居民個人了解相關信息，包括不限于個人的基本情況、家族關系、社會影響力、家庭財產和支出情況、關聯企業情況、取得境外資金的相關信息、個人所得稅申報情況等，進而分析居民個人是否存在不繳、少繳個人所得稅的情況，如果存在，將向居民個人發出提示，要求其自查自糾。?

第二，督促整改。如果稅務機關根據居民個人提供的信息、材料，認為居民個人仍沒有依法繳納個人所得稅，或沒有全部繳納，稅務機關將進一步督促居民個人整改。

第三，約談警示。對于那些經督促仍未配合整改的居民個人，稅務機關會采取約談的方式發出正式書面警示，作為稽查立案前的最后通牒。

第四，?立案稽查。針對拒不補繳或者沒有足額繳納的居民個人，稅務機關將依法啟動稽查程序，全面開展調查。

第五，??公開曝光?。對查實且情節惡劣的案件，稅務機關會選擇典型案例向社會公開，發揮警示和教育作用。

回歸到前述案例，案涉居民個人在稅務機關的提示提醒和督促整改下，依法補繳了少繳的個人所得稅及相應的滯納金，避免了涉稅風險的擴大化。

四、居民個人取得哪些境外所得需要繳納個人所得稅？

對居民個人來說，我國采取的是全球征稅原則，也即，居民個人承擔無限納稅義務，其取得的應納稅所得，無論從我國境內取得還是我國境外取得都需要在我國繳納個人所得稅。

需要繳納個人所得稅的境外所得具體包括：因任職、受雇、履約等取得的勞務所得；稿酬所得；許可特許權所得；生產、經營活動相關的所得；利息、股息、紅利所得；財產租賃所得；轉讓不動產、股票、股權及其他權益性資產所得；偶然所得等。可以見得，境外所得的分類與境內所得的分類大體相同，對因任職、受雇、履約等取得的勞務所得；稿酬所得；許可特許權所得與境內綜合所得合并計算應納稅額；對經營所得，與境內經營所得合并計算應納稅額。值得注意的是，對利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得和偶然所得不與境內所得合并，應當分別單獨計算應納稅額。