編者按：為提升企業自主創新能力，促使企業加大研發投入，實現產業升級發展，早在上世紀我國就出臺了支持高新技術企業發展的稅收優惠政策，同時也制定了高新技術企業認定條件和辦法。隨著國際科技競爭日益激烈，我國對高新技術企業及其發展提出了新要求，高新技術企業認定條件和辦法也發生了變化，以加大對科技型企業特別是中小企業的政策扶持。目前，企業須同時符合《高新技術企業認定管理辦法》第十一條規定的八個條件能夠被認定為高新技術企業。企業在被認定高新技術企業后，可享受按15%的稅率繳納企業所得稅、虧損結轉年限延長等諸多稅收優惠政策，但企業并非高枕無憂，相關部門如果發現企業不符合認定條件并經認定機構復核確認后，稅務機關可以追繳企業已享受的稅收優惠。近期，A企業因取得產業獎勵補助資金導致高新技術收入占比低于60%，被認定機構取消高新技術企業資格，稅務機關據此追繳企業三年度稅款近千萬元。本文擬結合該案對高新技術企業資格認定的行政行為性質、產業獎勵補助資金的稅收性質、稅務機關追繳三年度稅款的合法合理性進行分析探討。

一、案例引入：A企業收到管委會產業獎補導致高新技術收入占比不達標被取消高新資格、追繳稅款千萬元

（一）基本案情

2021年6月，A企業根據《高新技術企業認定管理辦法》（國科發火〔2016〕32號，以下簡稱《認定辦法》）以及《高新技術企業認定管理工作指引》（以下簡稱《工作指引》）規定，獲得了高新技術企業資格并取得了高新技術企業證書，證書編號為GR2021********，有效期為三年。2021年12月，A企業收到A管委會產業獎勵補助資金，并將補助資金作為專項用途財政性資金以不征稅收入進行了納稅申報。

2024年6月，稅務機關發現A企業2021年度企業所得稅匯算清繳納稅申報表填寫錯誤，補助資金應當作為征稅收入而非不征稅收入，再將補助資金列入征稅收入后，A企業2021年度高新技術收入占比為56%，不符合《認定辦法》第十一條第（六）項“近一年高新技術產品（服務）收入占企業同期總收入的比例不低于60%”之規定。據此，稅務機關向A省高新技術企業認定管理機構提請復核。

2024年11月，認定機構經復核后，確認A企業不符合高新技術企業認定條件，作出取消A企業高新技術企業資格的通知。

2025年2月，稅務機關向A企業下達《稅務事項通知書》，追繳A企業2021年度、2022年度、2023年度少繳的企業所得稅，并加收滯納金，預計千萬元。

（二）企業的觀點

A企業認為，稅務機關程序違法。高新技術企業資格認定屬于行政許可，取消行政許可應當告知其聽證的權利，認定機構未告知其享有聽證的權利，屬于程序違法，稅務機關以違法的行政行為作出追繳稅款的通知，亦屬于程序違法。

A企業還認為，稅務機關事實認定不清、適用法律不當。

首先，根據《企業所得稅法》第七條，“收入總額中的下列收入為不征稅收入：……（三）國務院規定的其他不征稅收入”，《企業所得稅法實施條例》第二十六條，“企業所得稅法第七條第（三）項所稱國務院規定的其他不征稅收入，是指企業取得的，由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金”。A企業取得政府補助資金屬于產業獎補資金，系專用于支持企業發展的資金，符合專項用途要求，同時該資金是由國務院批準設立的A管委會發放的，系經過國務院批準，故構成不征稅收入。

其次，根據《認定辦法》第十一條，沒有要求認定年度后也要符合認定條件，結合有利于納稅人原則，稅務機關不得擴大解釋，將認定條件擴大到享受稅收優惠期間。A企業在2021年提交高新技術企業資格認定資料時，已經符合認定條件并取得了高新技術企業資格，即便稅務機關將管委會產業獎勵補助資金列入征稅收入，導致高新技術收入占比不達標，也不應當追繳證書有效期內的稅款。

最后，即便按照稅務機關的觀點，《認定辦法》第十一條規定的認定條件涵蓋證書有效期，即享受稅收優惠期間，雖然2021年度A企業高新技術收入占比未超60%，但2022年度和2023年度，A企業高新技術收入占比均超過60%，稅務機關應當僅追繳2021年度少繳的企業所得稅，不應當追繳2022年度、2023年度的企業所得稅。

（三）稅務機關的觀點

稅務機關認為，首先，高新技術企業資格認定屬于行政確認，無須履行聽證程序，其下達的《稅務事項通知書》程序合法。其次，A企業取得政府補助資金沒有資金管理辦法或具體管理要求對其作出規定，不屬于不征稅收入，屬于應稅收入，將其納入總收入后，A企業2021年度高新技術收入占比不達標，不符合認定條件。稅務機關根據認定機構的通知追繳A企業不符合認定年度起已享受的稅收優惠并無不當。

（四）爭議焦點

根據稅企雙方觀點，可以總結出本案的爭議焦點有三：

一是高新技術企業資格認定屬于行政許可還是行政確認？

二是產業獎勵補助資金是否屬于不征稅收入還是應稅收入？

三是取消資格后兩年高新技術收入占比均達標，稅務機關追繳三年度稅款是否適當？

二、高新技術企業資格認定不屬于行政許可，屬于行政確認

（一）高新技術企業資格認定不屬于行政許可

根據《行政許可法》第二條，行政許可是指行政機關根據公民、法人或者其他組織的申請，經依法審查，準予其從事特定活動的行為。第十二條，“下列事項可以設定行政許可：（一）直接涉及國家安全、公共安全、經濟宏觀調控、生態環境保護以及直接關系人身健康、生命財產安全等特定活動，需要按照法定條件予以批準的事項；（二）有限自然資源開發利用、公共資源配置以及直接關系公共利益的特定行業的市場準入等，需要賦予特定權利的事項；（三）提供公眾服務并且直接關系公共利益的職業、行業，需要確定具備特殊信譽、特殊條件或者特殊技能等資格、資質的事項；（四）直接關系公共安全、人身健康、生命財產安全的重要設備、設施、產品、物品，需要按照技術標準、技術規范，通過檢驗、檢測、檢疫等方式進行審定的事項；（五）企業或者其他組織的設立等，需要確定主體資格的事項；（六）法律、行政法規規定可以設定行政許可的其他事項。

據此，行政許可具體包括一般許可、特許、認可、核準、登記。一般許可的對象是特定活動，如藥品經營許可；特許面向特定行業的市場準入，如煤炭采礦許可；認可主要針對從事特定行業、執業的資格、資質，如法律職業資格證許可、建筑企業資質；核準主要包括檢驗、檢測、檢疫，如生豬屠宰檢疫；登記主要適用于組織的設立登記，如企業工商登記。至于兜底條款的許可必須由法律或行政法規設立。

對于高新技術企業資格認定來說，顯然不屬于一般許可、特許、核準、登記。就認可來說，雖然高新技術企業資格需要認定機構進行認定，但高新技術行業并非為公眾提供服務并且直接關系公共利益的行業。目前，也并無法律、法規將高新技術企業認定規定為行政許可，不屬于兜底情形，因此，我們認為，高新技術企業資格認定并非行政許可。

（二）高新技術企業資格認定屬于行政確認

目前并沒有法律法規對行政確認作出規定，根據通說，行政確認是指行政機關和法定授權的組織依照法定權限和程序對行政相對人的法律地位、法律關系或有關法律事實進行甄別，給予確定、認可、證明并予以宣告的具體行政行為。如頒發殘疾證。行政確認具有確認性的特征，其不以改變或變更法律事實為目的，只是對既存或既定法律事實的確認，強調的是從有到確認。

高新技術企業資格認定完全符合行政確認的定義和特征，也即其是由認定機構根據《認定辦法》《工作指引》，對在客觀上已經符合高新技術企業條件的企業進行甄別，通過頒發高新技術企業證書進行確認、宣告。質言之，即便企業沒有高新技術企業證書，該企業屬于高新技術企業的事實也可以得到認可，有了高新技術企業證書意味著國家證明該企業屬于高新技術企業，可以在證書有效期內享受稅收優惠政策。

（三）小結

雖然高新技術企業資格認定不屬于行政許可，但我們認為，認定機構仍需要啟動聽證程序、告知企業享有聽證的權利。

首先，從聽證程序的起源來看，其起源于英美法系的自然公正原則，目的是保障公民、法人等組織的基本權利和控制行政權力的行使。盡管目前高新技術企業資格認定的相關法律法規并未要求認定機構取消資格認定需要啟動聽證程序，告知企業享有聽證權，但取消高新技術企業資格相當于剝奪了企業享有稅收優惠等政策的權利，關乎企業的合法權益，甚至生死存亡，本案中，一旦取消A企業高新技術企業資格，其將承擔補繳稅款、滯納金近千萬元的不利后果，或將導致A企業難以為繼，阻礙高新產業的發展。故認定機構取消高新技術企業資格應當履行聽證程序的義務，告知企業享有聽證權。

其次，程序正當原則要求行政機關實施行政管理，除涉及國家秘密和依法受到保護的商業秘密、個人隱私的外，應當公開，注意聽取公民、法人和其他組織的意見；要嚴格遵循法定程序，依法保障行政管理相對人、利害關系人的知情權、參與權和救濟權。據此，聽證程序系保障相對人知情權、參與權和救濟權的關鍵。通過啟動聽證程序能夠使得認定機構更加全面把握事實和適用法律，防止偏聽偏信，確保程序與結果的公正。

最后，根據舉重以明輕原則，《行政處罰法》規定，對行政相對人處以較大數額的罰款應當告知行政相對人享有聽證權，同時結合各省的規定來看，對法人處以1萬元以上的罰款就屬于較大數額的罰款。本案中，A企業取消高新技術企業資格后，需要補繳稅款、滯納金近千萬元，是罰款1萬元的千倍，認定機構更應當組織聽證程序，告知企業可以要求組織聽證。

綜上，我們認為，認定機構未告知A企業享有聽證的權利，存在不當之處，稅務機關根據認定機構取消A企業高新技術企業資格的通知，向A企業下達追繳稅款的《稅務事項通知書》亦不當。

三、產業獎勵補助資金不屬于不征稅收入，屬于應稅收入

（一）產業獎勵補助資金不屬于不征稅收入

根據《財政部國家稅務總局關于專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號），A企業取得產業獎勵補助資金須同時符合以下四個條件，才屬于不征稅收入。即：

1、企業從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得財政性資金；

2、企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；

3、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

4、企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。

本案中，A管委會屬于國務院批準設立的經濟開發區管委會，A企業取得A管委會發放的產業獎勵補助資金也就符合第一項構成要件；A企業也取得了A管委會下發的用于支持A企業產業發展的資金撥付的紅頭文件，符合第二項構成要件；A企業對該筆資金也設立了產業獎勵補助資金臺賬，記錄該筆資金的收支情況，符合第四項構成要件。但A企業不能提供A管委會或財政部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求，不符合第三項構成要件。因此，A企業取得產業獎勵補助資金不滿足不征稅收入的構成要件，不屬于不征稅收入。

（二）產業獎勵補助資金屬于應稅收入

根據《企業所得稅法》第六條，“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：……（九）其他收入”。根據《企業所得稅法實施條例》第二十二條，“企業所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入……包括……補貼收入……等”。據此，A企業取得產業獎勵補助資金屬于其他收入，也就屬于應稅收入。

（三）小結

根據《工作指引》，“高新技術產品（服務）收入占比是指高新技術產品（服務）收入與同期總收入的比值。……總收入是指收入總額減去不征稅收入。收入總額與不征稅收入按照《企業所得稅法》及《企業所得稅法實施條例》的規定計算”。A企業取得產業獎勵補助資金應當作為2021年度企業總收入的組成部分，稅務機關認定A企業高新技術收入占比不達標并無不當。

四、取消資格后兩年高新技術收入占比均達標，稅務機關追繳三年度稅款具有合法性但不具有合理性

（一）稅務機關追繳A企業三年度稅款具有合法性

根據《國家稅務總局關于實施高新技術企業所得稅優惠政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第24號，以下簡稱“24號文”）第二條，“對取得高新技術企業資格且享受稅收優惠的高新技術企業，稅務部門如在日常管理過程中發現其在高新技術企業認定過程中或享受優惠期間不符合《認定辦法》第十一條規定的認定條件的，應提請認定機構復核。復核后確認不符合認定條件的，由認定機構取消其高新技術企業資格，并通知稅務機關追繳其證書有效期內自不符合認定條件年度起已享受的稅收優惠”。

據此，認定條件是較為寬泛的概念，既包括高新技術企業認定時的條件，也包括享受稅收優惠期間的條件。企業如不符合認定時的條件，不能取得高新技術企業資格；企業如在取得高新技術企業證書有效期內的任意一年，不符合認定條件，將被取消高新技術企業資格，相應地，稅務機關追繳稅款起止時間為不符合認定條件年度至證書有效期期滿年度。

本案中，A企業在2021年6月認定時，雖然符合認定條件，但在2021年12月，取得取得產業獎勵補助資金導致不符合認定條件，也即在證書有效期內，不符合認定條件，稅務機關有權依法追繳2021年度、2022年度、2023年度享受的稅收優惠。因此，稅務機關追繳A企業三年度稅款具有合法性。

（二）稅務機關追繳A企業三年度稅款不具有合理性

1、從立法目的來看，給予高新技術企業稅收優惠是為了支持科技創新發展，追繳A企業三年度稅款不具有合理性

1985年3月，中共中央發布了《中共中央關于科學技術體制改革的決定》（中發〔1985〕6號），要求全黨必須高度重視并充分發揮科學技術的巨大作用，對科學技術體制進行有步驟的改革。1989年11月，中共十三屆五中全會審議通過了《中共中央關于進一步治理整頓和深化改革的決定》，要求未來十年，我國要力爭在某些領域接近或者達到國際先進水平，為二十一世紀我國的科技振興打下基礎，這個決定成為支持高新產業、高新技術企業發展的基本方針。隨之，國務院發布了《國務院關于批準國家高新技術產業開發區和有關政策規定的通知》（國發〔1991〕12號），批準國家科學技術委員會（現已變更為科技部）制定的《國家高新技術產業開發區高新技術企業認定條件和辦法》；批準國家稅務總局制定的《國家高新技術產業開發區稅收政策的規定》，以支持高新技術企業發展。

2007年，黨的十七大召開，提出提高自主創新能力，建設創新型國家。據此，科技部、財政部、國家稅務總局聯合頒布《認定辦法》和配套文件《工作指引》，以進一步增強我國高新技術企業以自主研發為核心的綜合創新能力，促進高新技術產業升級發展。

2015年，黨的十八屆五中全會召開，提出創新、協調、綠色、開放、共享五大發展理念。據此，2016年，科技部、財政部、稅務總局修訂了《認定辦法》《工作指引》，將戰略性新興產業、現代服務業和新業態納入支持范圍，同時加大對科技型中小企業的支持力度，適當放寬對中小企業的認定條件，助力大眾創業、萬眾創新。

可見，高新技術企業資格認定從誕生以來，就是為了支持科技創新、促進高新技術企業發展，進而給予高新技術企業稅收優惠政策。本案中，A企業僅2021年度高新技術收入占比不達標，不符合認定條件，但2022年度、2023年度，均符合認定條件，稅務機關若按照25%稅率追繳A企業2022年度、2023年度企業所得稅，與支持科技創新發展、支持高新技術企業發展的立法目的相違背，不具有合理性。

2、從比例原則來看，追繳A企業三年度稅款不具有合理性

比例原則要求稅務機關在有多種方式可以有效實現行政目標的情況下，應當選擇對相對人權益損害最小的方式，即行為違法性與行政處理方式應當合乎比例。

24號文將《認定辦法》第十六條中的追繳期限“不符合認定條件年度起”明確為“證書有效期內自不符合認定條件年度起”，其原因在于避免因理解偏差導致擴大追繳期限，以切實保障納稅人的合法權益。本案中，稅務機關僅因A企業2021年度高新技術收入占比不達標，就追繳A企業三年度稅款，實質上侵害了A企業的合法權益。事實上，稅務機關追繳A企業2021年度稅款就能夠達到保障國家稅收利益的目標，但追繳A企業2022年、2023年度稅款，遠超出了必要的限度，實質上剝奪了A企業2022年度、2023年度實質享有的享受高新技術企業稅收優惠政策的權利，違反比例原則，不具有合理性。

（三）小結

本案中，雖然稅務機關追繳A企業三年度企業所得稅具有合法性，但我們認為，該行政行為不具有合理性，不僅與支持高新技術企業發展的立法目的相違背，而且也有違依法行政的基本要求，不利于法治政府的建設。

五、結語

本案為高新技術企業敲響了警鐘。企業在取得高新技術企業資格后，應當在三年有效期內，對非經常損益事項保持警惕，重點關注對高新技術收入占比、研發費用占比、科技人員占比等指標是否發生變化，做好常態化的、主動性的稅務風險防控工作。如果非經常損益事項導致企業不符合認定條件，高新技術企業應及時、主動向認定機構報告，重新提交符合認定條件的材料，取得新的高新技術企業資格認定，以防因小失大，被稅務機關追繳自不符合認定條件年度起已享受的稅收優惠。