編者按：2025年開年以來，無論是國家部委層面，還是省市層面，都再一次明確深化違規(guī)招商引資涉稅問題治理、助力全國統(tǒng)一大市場建設(shè)。在此背景下，今年對于財政獎補(bǔ)涉稅問題的監(jiān)管打擊工作將進(jìn)一步深入、細(xì)化。從近期的案例來看，除適用財政獎補(bǔ)的依據(jù)無效而導(dǎo)致財政獎補(bǔ)被全額退回以外，實(shí)踐中還出現(xiàn)企業(yè)取得財政獎補(bǔ)未正確作出企業(yè)所得稅處理而導(dǎo)致被定性偷稅的情形，本文將結(jié)合案例分析總結(jié)財政獎補(bǔ)涉稅風(fēng)險的新變化。

一、動態(tài)觀察：取得財政獎補(bǔ)處理不當(dāng)引發(fā)補(bǔ)繳稅款、滯納金甚至被定性偷稅的風(fēng)險

若企業(yè)取得的財政獎補(bǔ)符合《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅［2011］70號，下稱70號文）的四項(xiàng)條件：1.企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得財政性資金；2.企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；3.財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；4.企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算，則企業(yè)可以將其作不征稅處理，無需繳納企業(yè)所得稅。若對取得的財政獎補(bǔ)是否能夠作不征稅處理的判斷錯誤，企業(yè)將面臨補(bǔ)繳巨額稅款及滯納金的風(fēng)險，如2016年至2021年，某股份有限公司贛州分公司取得贛州經(jīng)開區(qū)管委會汽車產(chǎn)業(yè)獎勵補(bǔ)助資金35,870.22萬元并作為不征稅收入進(jìn)行申報，2024年11月29日，該分公司收到稅務(wù)事項(xiàng)通知書要求其就該筆資金補(bǔ)繳企業(yè)所得稅4700萬余元并加收滯納金。實(shí)踐中，還存在企業(yè)將不符合條件的財政獎補(bǔ)做不征稅收入處理而被定性偷稅的情形，如某公司2020年取得財政扶持資金392200元，因該筆收入不符合不征稅收入條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求其補(bǔ)繳企業(yè)所得稅39220元并定性偷稅處50%的罰款。

若取得的財政獎補(bǔ)不屬于不征稅收入的范疇，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)自收到財政獎補(bǔ)時確認(rèn)收入并按時申報繳納企業(yè)所得稅，否則將面臨補(bǔ)繳稅款、滯納金甚至定性偷稅的風(fēng)險，如徐稅稽一罰［2024］19號稅務(wù)行政處罰決定中，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為該公司2021年合計收到政府補(bǔ)助款188000元未計入收入，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額并定性為偷稅處以罰款；又如濟(jì)寧稅稽一罰［2024］25號稅務(wù)行政處罰決定中，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為該公司2019年取得某縣經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)管理委員會招商引資獎勵資金合計1112619.81元，少申報企業(yè)所得稅營業(yè)外收入1112619.81元，定性偷稅并處以罰款。

二、風(fēng)險聚焦：不征稅收入的四項(xiàng)條件及偷稅定性的關(guān)鍵

（一）焦點(diǎn)一：不征稅收入四項(xiàng)條件的適用分析

實(shí)踐中，由于上述四項(xiàng)條件的規(guī)定存在模糊之處，導(dǎo)致稅企之間對取得的財政獎補(bǔ)是否能夠作不征稅收入產(chǎn)生爭議，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)生被納稅調(diào)整甚至被定性偷稅的風(fēng)險。因此，在取得財政獎補(bǔ)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)審慎判斷所取得的財政獎補(bǔ)是否符合上述的四項(xiàng)條件，留存相應(yīng)的材料、文件等備查，即使被要求就該筆財政獎補(bǔ)補(bǔ)繳稅款及滯納金，亦應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)就70號文的四項(xiàng)條件積極進(jìn)行溝通，具體而言：

對于資金來源的問題，70號文所適用的范圍是企業(yè)從縣級及以上財政部門或其他部門所獲得的財政獎補(bǔ)。因此，企業(yè)取得財政獎補(bǔ)的來源是否符合70號文的要求是企業(yè)是否能夠適用不征稅收入處理的首要條件。毋庸置疑的是，企業(yè)從鎮(zhèn)、村級別政府或組織取得的獎補(bǔ)并不屬于70號文的適用范圍，更不用說作為不征稅收入處理。然而，存在爭議的是企業(yè)從經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)管委會取得的財政獎補(bǔ)是否屬于70號文的適用范圍。一般而言，根據(jù)行政法及相關(guān)解釋，由國務(wù)院或省級政府批準(zhǔn)設(shè)立的經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)管委會作為經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)的管理機(jī)構(gòu)或部門，其發(fā)放的財政獎補(bǔ)符合70號文的條件，除此之外的經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)管委會所發(fā)放的財政獎補(bǔ)是否能夠適用70號文并不明確，企業(yè)由此部門取得財政獎補(bǔ)可能存在一定的被調(diào)整補(bǔ)稅的風(fēng)險。

對于資金撥付文件，70號文的規(guī)定僅明確該文件有資金專用用途的相關(guān)規(guī)定，但并未對其層級、發(fā)布單位、是否公開等形式及內(nèi)容作出詳細(xì)的要求，因此根據(jù)文義解釋，該文件包括但不限于明確顯示該筆資金用途的相關(guān)部門的紅頭文件或者情況說明、公示文件等記載了資金撥付內(nèi)容的材料，但實(shí)踐中稅務(wù)機(jī)關(guān)仍可能對上述文件的證明力存疑。

對于資金管理辦法或具體管理要求，兩者符合其一即可。值得注意的是，“管理辦法”通常為為規(guī)范性文件，其發(fā)布程序、發(fā)布單位等應(yīng)當(dāng)依據(jù)相關(guān)法律規(guī)定。若財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金通過“管理辦法”進(jìn)行管理，納稅人應(yīng)注意該“管理辦法”的效力問題，如文件層級、是否經(jīng)過公示等情況。實(shí)踐中，企業(yè)一般僅能取得發(fā)放財政獎補(bǔ)部門出具的紅頭文件，若缺少相關(guān)的管理辦法且紅頭文件中未提及具體的管理要求，其取得的財政獎補(bǔ)可能被認(rèn)為不符合不征稅收入的條件。

對于資金的支出單獨(dú)核算，企業(yè)一般采取設(shè)立“財政性資金臺賬”來記錄財政性資金的收支情況，并通過留存相關(guān)收支的銀行流水、合同、發(fā)票等資料備查，或者采取在資金支出審批流程等資料中體現(xiàn)該部分資金專款專用的特征，避免與經(jīng)營資金混同。

（二）焦點(diǎn)二：定性偷稅需考量稅款損失的結(jié)果及不繳、少繳稅款的故意

即使企業(yè)取得的財政獎補(bǔ)不符合不征稅收入的條件或者作出不申報等行為，企業(yè)也未必構(gòu)成偷稅。一方面，企業(yè)錯誤的將取得的財政獎補(bǔ)作為不征稅收入處理未必構(gòu)成稅款損失。比如，對于不符合條件但作不征稅收入處理的獎補(bǔ)，調(diào)整企業(yè)收入的同時亦應(yīng)當(dāng)將該資金的支出納入稅前扣除，若其在當(dāng)年一次性支出完畢，那么即使調(diào)整為征稅收入，也并未造成稅款損失。另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)定性偷稅還應(yīng)當(dāng)對相對人的主觀過錯作出考量。《稅收征收管理法》第六十三條第一款并未列明當(dāng)事人的主觀狀態(tài)，但是“偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿”“拒不申報”“進(jìn)行虛假的納稅申報”的文字表述已經(jīng)將當(dāng)事人的主觀狀態(tài)包含在其中。而且，《國家稅務(wù)總局關(guān)于北京聚菱燕塑料有限公司偷稅案件復(fù)核意見的批復(fù)》（稅總函〔2016〕274號）、《國家稅務(wù)總局辦公廳關(guān)于呼和浩特市昌隆食品有限公司有關(guān)涉稅行為定性問題的復(fù)函》（國稅辦函〔2007〕513號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅務(wù)檢查期間補(bǔ)正申報補(bǔ)繳稅款是否影響偷稅行為定性有關(guān)問題的批復(fù)》（稅總函〔2013〕196號）、《關(guān)于進(jìn)一步做好稅收違法案件查處有關(guān)工作的通知》（稅總發(fā)〔2017〕30號）對于構(gòu)成偷稅需要具備主觀要件都有所提及。據(jù)此，若企業(yè)因?qū)φ呃斫忮e誤而未作出正確的稅務(wù)處理，其并無不繳少繳稅款的故意，不應(yīng)當(dāng)徑直認(rèn)定為偷稅并處以罰款。

三、風(fēng)險應(yīng)對：審慎判斷不征稅收入，涉案后切忌消極應(yīng)對

在收到財政獎補(bǔ)時，企業(yè)應(yīng)正確理解不征稅收入政策內(nèi)涵，準(zhǔn)確判斷該補(bǔ)貼是否滿足企業(yè)所得稅不征稅收入的條件，避免未及時申報或者錯誤申報導(dǎo)致補(bǔ)繳稅款、加收滯納金的風(fēng)險。企業(yè)若確定將取得的財政獎補(bǔ)作不征稅收入處理，應(yīng)當(dāng)設(shè)立專門賬簿或會計科目進(jìn)行單獨(dú)核算，并妥善保存資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件、發(fā)放資金的部門對該資金專門的資金管理辦法或具體管理要求等資料備查。此外，作不征稅收入處理并不意味著不需要進(jìn)行申報，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)正確填寫納稅申報表格，并在規(guī)定的年限將不征稅收入使用完或者進(jìn)行納稅，否則可能面臨稅務(wù)調(diào)整而導(dǎo)致補(bǔ)繳稅款及滯納金甚至被定性偷稅的風(fēng)險。另外，在嚴(yán)監(jiān)管、嚴(yán)打擊違規(guī)財政獎補(bǔ)的背景下，除了70號文資金來源的適用問題，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)審查資金來源的合法性，避免被要求全額返還財政獎補(bǔ)的風(fēng)險。

若企業(yè)因財政獎補(bǔ)處理不當(dāng)而被調(diào)整納稅甚至被定性為偷稅時，應(yīng)當(dāng)積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，避免被定性偷稅而面臨補(bǔ)繳稅款、滯納金及被處以罰款的風(fēng)險。若企業(yè)收到的財政獎補(bǔ)符合不征稅收入的條件，那么企業(yè)無需將其計入應(yīng)稅收入進(jìn)而繳納企業(yè)所得稅，更不提偷稅一說。即使企業(yè)收到的財政獎補(bǔ)不符合不征稅收入的條件，也應(yīng)當(dāng)從稅款損失及主觀狀態(tài)兩方面進(jìn)行申辯，維護(hù)自身的合法權(quán)益。